INSTITUTO BRASILIENSE DE DIREITO PÚBLICO ­ IDP
CURSO DE PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU

FERNANDA MONTELEONE BARROS

A

EVOLUÇÃO

TRIBUTÁRIAS

DAS
NAS

OBRIGAÇÕES
CONSTITUIÇÕES

BRASILEIRAS E OS REFLEXOS NO ATUAL
REGIME

TRIBUTÁRIO

ELÉTRICA

BRASÍLIA-DF

2012

DE

ENERGIA

FERNANDA MONTELEONE BARROS

A EVOLUÇÃO DAS OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS NAS
CONSTITUIÇÕES BRASILEIRAS E OS REFLEXOS NO
ATUAL REGIME TRIBUTÁRIO DE ENERGIA ELÉTRICA

Monografia apresentada como requisito parcial à
obtenção de título de especialista no curso de
Direito da Regulação do Instituto Brasiliense de
Direito Público - IDP.

Orientador: Ricardo Brandão

BRASÍLIA-DF

2012

Dedico este trabalho a todos os mestres que encontrei pelo caminho,
que conduziram o meu despertar rumo aos aspectos verdadeiramente
importantes da vida.

4

RESUMO

Notória é a diferença entre a sociedade brasileira do século XXI e a do período colonial.
Dentre as distinções há de se destacar os mecanismos institucionais para a cobrança
de tributos. O estado absolutista do século XVI deu lugar às instituições democráticas.
Atualmente o tributo pode ser entendido como sinônimo de justiça social, que auxilia o
Estado a auferir os recursos necessários às mais diversas faixas econômicas da
sociedade, de modo a compensar a falta de recursos dos menos afortunados. O
trabalho a ser desenvolvido propõe-se a verificar se o contribuinte do século XXI está
submetido a uma carga tributária maior ou menor, em comparação aos contribuintes de
outros momentos da história do Brasil. Também serão abordados os reflexos da
evolução das obrigações tributárias no atual regime tributário de energia elétrica. Como
parâmetro será utilizada a Constituição Federal de 88, de modo a ser confrontada a
legislação tributária em vigor com os textos constitucionais anteriores.

Palavras-chave: Tributação, Sistema Tributário Nacional, Constituições brasileiras.

SUMÁRIO

INTRODUÇÃO .................................................................................................

01

1. A TRIBUTAÇÃO NO BRASIL: HISTÓRICO.............................................

04

2. A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA SOB O PONTO DE VISTA DAS
CONSTITUIÇÕES NACIONAIS ................................................................

10

3. AS FORMAS DE TRIBUTAÇÃO NA CONSTITUIÇÃO DE 1988..............

17

4. A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA E O BRASIL DO SÉCULO XXI .............

34

5. DISCUSSÃO ­ A EVOLUÇÃO DAS OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS NAS
CONSTITUIÇÕES BRASILEIRAS E OS REFLEXOS NO ATUAL REGIME
TRIBUTÁRIO DE ENERGIA ELÉTRICA .........................................................

38

CONCLUSÃO ...................................................................................................

44

REFERÊNCIAS ................................................................................................

47

1

INTRODUÇÃO

As obrigações tributárias estão presentes em todas as fases da história da
civilização. Especificamente sobre a história de nosso país, destaca-se que no Brasil
Colônia era comum que projetos de colonização do território fossem financiados, sendo
que o propósito da coroa portuguesa neste sentido era único: de enriquecer e
engrandecer a sua Metrópole. O sistema português de cobrança de tributos sustentavase na prática da "derrama", ou seja, da cobrança forçada de um imposto atrasado sobre
todo e qualquer tipo de produção1.
Na Colônia não existia um método desenvolvido a fim de estabelecer as
quotas de impostos. A regra geral era a cobrança uma quinta parte de tudo que fora
produzido, seja na forma de bens ou na forma de ouro, prática comum naquela época.
O quantum arrecadado era em parte utilizado para sustentar a Corte Local, sendo que a
maior parte dos recursos era levada diretamente para a Corte portuguesa. Fica
evidenciado, portanto, que os recursos arrecadados não eram utilizados em benefício
das populações locais2.
Com o tempo a sociedade passou por grandes transformações. O Brasil do
século XXI é exemplo disso. O estado absolutista do século XVI deu lugar às
instituições democráticas, de um Estado Burguês3. O tributo pode ser percebido como
um instrumento de justiça social, que auxilia o Estado a auferir os recursos necessários
para a manutenção e equilíbrio econômico, visando a compensar a falta de recursos
dos cidadãos menos afortunados.
1

FAUSTO, Boris. Historia do Brasil. 5. ed. São Paulo: Ed. Univ. São Paulo, 1997.
SILVA, F. Assis. Historia do Brasil: Colônia, Império e Republica. 1983.
3
NOGUEIRA, Rui Barbosa. Imunidades: Contra impostos na Constituição anterior e sua disciplina mais
completa na Constituição de 1988. 1992.
2

2
A Constituição Federal de 1988 dispõe acerca da atividade tributária da
Administração Pública por meio de uma série de princípios. A Carta Magna traz em seu
bojo as regras para a execução das políticas arrecadadoras do Estado, bem como as
limitações ao poder de tributar, objetivando proteger e garantir os direitos dos cidadãos
brasileiros.
Muito embora o texto constitucional garanta a aplicabilidade dos mais
diversos princípios, como por exemplo, o princípio da anterioridade e da anterioridade
nonagesimal, existem ainda lacunas que permitem algumas surpresas ao contribuinte,
através da possibilidade de aprovação de modificações na legislação tributária, seja na
forma de Decretos ou de Medidas Provisórias, que podem vir a ser editados no último
dia do ano para aplicação no início do exercício financeiro seguinte.
A fixação de parâmetros para as leis tributárias, especialmente a aplicação
do princípio da anterioridade, decorre, sobretudo, da necessidade de proteção dos
interesses do cidadão-contribuinte.
Este trabalho acadêmico tem como finalidade a análise da evolução das
obrigações tributárias que ocorreram no Brasil ao longo do tempo, de forma que seja
identificado se o contribuinte do século XXI está submetido a uma carga tributária maior
ou menor, em comparação aos contribuintes de outros momentos da história. Também
serão abordados os reflexos da evolução das obrigações tributárias no atual regime
tributário de energia elétrica. Como parâmetro será utilizada a Constituição Federal de
88, de modo a ser confrontada a legislação tributária em vigor com os textos
constitucionais anteriores.
A metodologia empregada na elaboração deste trabalho, em termos de
pesquisa, valeu-se do modo dedutivo e técnica de pesquisa bibliográfica e documental.
Para tanto, foram desenvolvidos os quatro capítulos descritos a seguir.

3
O primeiro capítulo apresenta um histórico acerca da cobrança de tributos no
Brasil desde a época colonial até o presente. No capítulo seguinte, a legislação
tributária é apresentada sob o ponto de vista das Constituições nacionais anteriores. No
terceiro capítulo, o foco é a Constituição Federal de 1988 e as limitações ao poder do
Estado em tributar. O quarto capítulo aborda o Brasil do século XXI, a legislação
tributária em vigor e as obrigações tributárias da sociedade atual. Por fim, a discussão
específica acerca dos reflexos da evolução das obrigações tributárias por meio das
sucessivas Constituições, em relação ao atual regime tributário de energia elétrica.

4

1. A TRIBUTAÇÃO NO BRASIL: HISTÓRICO.

A história da tributação no Brasil4 relaciona-se diretamente com a forma
como a coroa portuguesa cobrava os impostos nas regiões sob seu controle. De um
modo geral, havia uma organização jurídica que obrigava os comerciantes destas áreas
ao pagamento de impostos.
Em meados de 1530 surgiu o primeiro imposto a ser cobrado no território
colonial brasileiro, pertinente à exploração da única riqueza natural disponível na
ocasião: o pau-brasil. Este imposto era pago diretamente à coroa portuguesa in natura,
ou seja, na forma do produto explorado, o pau-brasil. O percentual tributado naquele
momento era de 20% (vinte por cento) do material extraído. Os "rendeiros" ou
"cobradores de rendas" eram os responsáveis por separar a parte que competia à
coroa. Aos tais cobradores eram conferidos poderes absolutos, inclusive o de prender
aqueles que atrasassem ou se recusassem a pagar os impostos fixados pela coroa5.
No período de 1530 e 1550 passou a ser emitida a Carta de Foral, ou
simplesmente Foral, um documento real utilizado pelo império português, com a
finalidade de disciplinar as relações de dependência com a colônia brasileira, que
traziam expressas as alíquotas a serem cobradas sobre produtos extrativistas, ouro,
escravos e comércio. Uma espécie de versão primitiva do código tributário que trazia
em seu bojo não apenas os tributos comuns, ordinários, mas outros de caráter
excepcional ou urgente, basicamente aqueles relacionados com a proteção dos bens
territoriais e econômicos da coroa, na forma de soldo para as tropas e a construção de
fortalezas67.

4

SARAIVA, José Hermano. História concisa de Portugal. 1999
ALMEIDA, Antonio da Rocha. Dicionário de história do Brasil. 1969.
6
SARAIVA, José Hermano. História concisa de Portugal. 1999.
5

5
A percepção sobre a necessidade de estabelecer novos instrumentos de
tributação ocorreu quando da nomeação do General Gomes Freire de Andrade como
Vice-Rei no ano de 1762. O novo Vice-Rei não só manteve os tributos que eram já
cobrados, como instituiu novos sobre produtos, como o ouro, o algodão, o açúcar e a
aguardente. Quanto à estrutura para a cobrança desses tributos, não houve maiores
diferenças em relação ao que ocorria desde a época do descobrimento, permanecendo
a figura dos "rendeiros" como cobradores de impostos8.
A forma de cobrar impostos foi de algum modo transformada com a vinda da
coroa portuguesa para o Brasil em 1807, que com ela trouxe a sua própria estrutura
concernente às obrigações tributárias. Junto com a abertura dos portos brasileiros ao
comércio às nações amigas, O Rei Dom João VI promoveu alterações profundas na
administração da colônia, de acordo com as demandas do Reino. Dentre as principais
medidas estão a criação do Tesouro Nacional e do Banco do Brasil. E isto fez com que
a figura do "rendeiro" deixasse de ser necessária9.
A concentração de poderes na figura do Tesouro Nacional proporcionou à
coroa portuguesa o implemento de novas formas de arrecadação, especificamente no
tocante aos bens imóveis (construção, transferência de propriedade, etc) e à
importação de bens e produtos. A renda arrecadada na forma de tais tributos destinavase ao pagamento com as despesas da família Real, e devido a uma estrutura
administrativa quase inexistente, e conseqüentemente sem critérios para sua utilização,
o dinheiro era constantemente mal empregado, o que ocasionava uma permanente
necessidade de aumento de alíquotas, e criação de novos impostos. Era igualmente
comum a prática da bi-tributação, ou seja, a cobrança de um mesmo imposto diversas
vezes, sob as mais diferentes nomenclaturas10.

7

AMED, F.J.; NEGREIROS, Plinio J.L.de Campos. História dos tributos no Brasil. 2000.
ALMEIDA, Antonio da Rocha. Dicionário de historia do Brasil. 1969.
9
SARAIVA, José Hermano. História concisa de Portugal. 1999.
10
AMED, F.J.; NEGREIROS, Plinio J.L.de Campos. História dos tributos no Brasil. 2000.
8

6
Com a independência do Brasil em 1822 e a promulgação de sua primeira
Constituição em 1824, deu-se início a um processo de descentralização do Estado,
influenciado pela doutrina do Estado liberal. A nova Constituição, em seu artigo 15,
inciso X, atribuia competência ao Poder Legislativo para estabelecer montantes para
despesas públicas, assim como a sua distribuição entre as duas casas - Câmara dos
Deputados e Senado. A Constituição dava competência à Câmara dos Deputados para
a criação de impostos11.
O regime de separação de fontes tributárias, da discriminação dos impostos
de competência exclusiva da União e dos Estados e Municípios, assim como da
autorização aos Estados para criar novos tributos foram instituídos na primeira
Constituição12.
A partir de 1830, foram introduzidas novas mudanças na estrutura
administrativa para a cobrança de tributos. Em 1831, por meio da lei datada de 4 de
outubro, o Tesouro Nacional foi reorganizado e foram criadas as tesourarias provinciais.
A descentralização efetivamente permitia às províncias a criação de seus próprios
impostos, distintos daqueles do Estado central. Tal fato fez com que fosse necessário
um melhor ordenamento e discriminação dos tributos13.
A Proclamação da República em 1889 e a opção por um regime federativo,
não trouxeram maiores mudanças na forma como os impostos eram cobrados e
distribuídos. Somente no ano de 1934, por meio do decreto n° 24.036, ocorreu uma
nova reforma do Tesouro Nacional14. Esse decreto e a nova Constituição de 1934
buscavam alterar os equívocos existentes na Carta de 1891, em especial, a distribuição

11

AMED, F.J.; NEGREIROS, Plinio J.L.de Campos. História dos tributos no Brasil. 2000.
HINRICHS, H.H. Teoria geral da mudança na estrutura tributária durante o desenvolvimento
econômico. 1972.
13
HINRICHS, H.H. Teoria geral da mudança na estrutura tributária durante o desenvolvimento
econômico. 1972.
14
HINRICHS, H.H. Teoria geral da mudança na estrutura tributária durante o desenvolvimento
econômico. 1972.
12

7
de competências tributárias, o que levou à separação de Tributos da União, Tributos
dos Estados e Tributos dos Municípios. Com a constituição de 1937 e a concentração
de poderes nas mãos do Presidente da República, somente ele, autoridade máxima do
Estado, estava apto a sancionar, promulgar e fazer publicar toda e qualquer lei15.
A Constituição de 1946 ofereceu uma nova forma de discriminação das
rendas tributárias, estruturando-se, essencialmente, em alguns fundamentos básicos: a
coexistência de um sistema tributário autônomo para cada unidade da federação, ou
seja, União, Estados e Municípios, e a aceitação legal de uma classificação jurídica dos
impostos. Os valores a serem cobrados na forma de impostos passaram a ser
calculados com base nos custos e despesas do ano fiscal anterior.
Por meio da Constituição de 1946 também consagrou-se o princípio da
capacidade contributiva, como um dos pilares de sustentação do direito tributário. Os
problemas conjunturais econômicos da época do pós-guerra e a sobrecarga dos custos
e despesas para a manutenção dos aparatos da administração dos Estados levaram a
um continuado aumento dos impostos, em número e valor16.
Visando a superar este déficit contínuo, a Constituição de 1965, oferecia ao
Presidente da República poderes extraordinários com o objetivo de reconstruir o país
em todos os sentidos, e, em especial econômica e financeiramente. O Presidente
passou a ter o poder de enviar ao Congresso os mais diversos tipos de projetos, entre
eles, emendas à constituição, criação de projetos de lei, assim como, decretar a
suspensão das garantias constitucionais e legais17.
Sob o ponto de vista fiscal, a Constituição de 1965 buscava reestruturar a
economia e, para isso, o Governo adotou um plano composto por três etapas que se
relacionavam entre si. No seu primeiro momento, a adoção de medidas emergenciais;

15

AMED, F.J.; NEGREIROS, Plinio J.L.de Campos. História dos tributos no Brasil. 2000.
ALMEIDA, Antonio da Rocha. Dicionário de história do Brasil. 1969.
17
BORBA, Cláudio. Direito tributário I: 2007.
16

8
em seguida estabeleceria formas para melhorar a arrecadação de impostos; num
terceiro e último momento, a criação de uma comissão para manejar os temas
relacionados à tributação.
No tocante à discriminação das rendas tributárias, ela foi reorganizada e
classificada segundo a nomenclatura econômica da época, por meio da emenda
constitucional Nº 18, que permitia, após a instituição das bases legais, que cada
Unidade Federativa da União legislasse sobre seus interesses tributários 18.
Pois bem, somente a partir de 1978, a emenda constitucional Nº 18
estrutura-se na forma de um sistema tributário nacional integrado, pela criação de
mecanismos capazes de equilibrar a distribuição das rendas de origem fiscal, assim
como a mudança do sistema tributário em instrumento capaz de ser utilizado a favor do
estabelecimento de políticas econômicas. O que continuou sem alteração, assim como
já ocorria desde a época do Brasil colonial, foi a má administração dos recursos
arrecadados, agora agravada pelo número excessivo de leis tributárias e da dificuldade
de sua aplicação19.
Procurando minorar tais dificuldades, o Estado promulgou a emenda Nº 23
de 1984, que alterou os dispositivos constitucionais com o objetivo de aumentar a
receita tributária. A emenda Nº 27 de 1984 e o decreto­lei nº 2.186/84 modificaram a
forma como a distribuição das receitas tributárias eram realizadas entre Estados e
Municípios20.
Com o advento da Constituição de 1988, vislumbraram-se três regras
essenciais, quais sejam: dos princípios gerais da tributação; das limitações ao poder do
Estado de tributar; e da classificação e distribuição das competências tributárias21. A
Constituição, sendo restritiva na atribuição de poderes de tributar ao Estado, oferece
18

AMED, F.J.; NEGREIROS, Plinio J.L.de Campos. História dos tributos no Brasil. 2000.
CARRAZZA, R. Princípios constitucionais tributários e competência tributária. 1986.
20
AMED, F.J.; NEGREIROS, Plinio J.L.de Campos. História dos tributos no Brasil. 2000.
21
BORBA, Cláudio. Direito tributário I: 2007.
19

9
garantias à sociedade, ou seja, aos contribuintes, ao não permitir a criação de impostos
ou tributos sem que estes estejam definidos em lei, mantendo assim uma série de
princípios já presentes em outras edições, como, por exemplo, os princípios da
legalidade, igualdade tributária, da irretroatividade e anterioridade entre outros 22.
O histórico apresentado até o presente momento demonstra a importância da
cobrança de tributos para a sustentabilidade do Estado e seu aparato administrativo.
Evidencia-se, com isso, uma demasiada importância em se criar um sistema tributário
mais racional, capaz de arrecadar mais e planejar melhor os gastos e despesas. A partir
dessa contextualização, discorrer-se-á, no próximo capítulo, acerca da legislação
tributária sob o ponto de vista das Constituições Nacionais. A idéia do presente trabalho
é concatenar as constantes mudanças, ao longo do tempo, no que concerne à
cobrança de tributos, e a existência de limitações eficazes ao poder de tributação por
parte das Constituições anteriores.

22

MARTINS, Ives Gandra da Silva,. Sistema tributário na constituição de 1988. 1992.

10

2. A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA SOB O PONTO DE VISTA
DAS CONSTITUIÇÕES NACIONAIS.

Neste capítulo será apresentada uma ampla visão dos avanços históricos na
área da tributação, o modo como se firmaram as relações jurídicas de instituição e
cobrança de tributos entre União, Estados e Municípios, assim como será abordada a
figura do Estado organizado perante os contribuintes. A evolução histórica da tributação
brasileira será delineada em todas as Cartas Políticas, com vistas a demonstrar como
se sucedeu todo o aparato da legislação tributária. Por ora, limitar-se-á a análise das
respectivas Constituições Nacionais, de modo que o próximo capítulo será destinado às
formas atuais de tributação.

2.1 A Constituição de 1824.
A Constituição de 182423 foi a primeira mencionar a capacidade contributiva
do cidadão. Em seu artigo 15, § 10°, estabelecia-se a competência ao Poder Legislativo
de "fixar, anualmente, as despesas públicas, e repartir a contribuição direta". Também
instituía que "nenhum cidadão estaria isento de contribuir às despesas do Estado em
proporção de seus haveres".

2.2 A Constituição de 1891.
A Constituição de 1891 instituiu a competência da União e dos Estados para
criar tributos, assim como definiu os critérios de partilha ou divisão dos tributos
cobrados entre a União e os Estados. Ressalta-se que a Constituição ainda não
23

CAVALCANTI, J. Constituição Federal Brasileira 1891. 2002.

11
contemplava a participação dos Municípios na partilha. O artigo 72, § 3°, somente
permitia a criação de impostos por meio de lei. Neste tocante, observa-se desde a
Constituição de 1891 a existência do princípio da legalidade. A Constituição em
comento impedia a União de criar artifícios que diferenciassem os Estados. Insta
ressaltar outra característica importante trazida no bojo da Constituição de 1891:a
criação da imunidade recíproca, fundamentada no princípio federativo de autonomia a
todos os entes da federação:
Art 10 - É proibido aos Estados tributar bens e rendas federais ou serviços a
cargo da União, e reciprocamente.

2.3 Constituição de 1934.
A Constituição de 1934, segundo BALEEIRO24 (1995) foi claramente
inspirada na Constituição de Weimar e como tal, procurava estabelecer um equilíbrio
entre o que seria um Estado Liberal e um Estado Intervencionista. Ao longo do texto
havia referências expressas aos direitos e garantias individuais, à ordem econômica e
social e da família, educação e cultura. Cumpre destacar que nesta Constituição foram
assentados os princípios do funcionalismo público, bem como questões relacionadas à
segurança nacional.
No Artigo 11, a Constituição Federal de 34 proibia a bi-tributação (ou seja, a
cobrança repetida de um mesmo imposto), e no Artigo 113 consagrava o princípio da
igualdade do cidadão perante a lei25.
Art 11 - É vedada a bitributação, prevalecendo o imposto decretado pela União
quando a competência for concorrente. Sem prejuízo do recurso judicial que
couber, incumbe ao Senado Federal, ex officio ou mediante provocação de
qualquer contribuinte, declarar a existência da bitributação e determinar a qual
dos dois tributos cabe a prevalência.
24
25

BALEEIRO, A. Direito Tributário Brasileiro. 1995.
MARTINS, Ives Gandra da Silva. Curso de direito tributário. 2006

12
Art 113 - A Constituição assegura a brasileiros e a estrangeiros residentes no
País a inviolabilidade dos direitos concernentes à liberdade, à subsistência, à
segurança individual e à propriedade, nos termos seguintes (...)

Esta Constituição designou também que caberia à União tributar sobre a
importação de mercadorias de procedência estrangeira; imposto sobre a renda e
proventos, independente de natureza; impostos emanados sobre atos de seu governo;
taxas telegráficas, postais e de outros serviços federais; taxa de entrada, saída e
estadia entre outras mais26.
Aos Estados caberia tributar sobre a propriedade territorial rural; a
transmissão de propriedade causa mortis; a transmissão de propriedade inter vivos;
consumo de combustível de motor a explosão; vendas e consignações; exportação de
mercadorias de sua produção e outros. Aos Estados também seria permitida a criação
de taxas de serviços e a cobrança de contribuição de melhoria27.
Aos Municípios caberiam os impostos de licença; imposto predial e territorial
urbano e sobre as diversões públicas. Assim como os Estados, os Municípios também
podiam criar taxas de serviços municipais e cobrar contribuições de melhoria28.

2.4 Constituição de 1937.
A Constituição de 1937 não apresenta maiores diferenças à de 1934 no que
se refere ao sistema tributário, mas cabe registrar que a Constituição de 37 suprimiu
alguns dos tributos como, por exemplo, o do combustível para motor a explosão e as
contribuições de melhoria. Ela também estabelecia que parte do valor dos impostos
arrecadados pelos Estados deveria ser distribuída aos Municípios29.

26

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1934.
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1934.
28
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1934.
29
BORBA, Cláudio. Direito tributário I. 2007.
27

13
Ressalta-se que a competência da União para a exploração de serviços e
instalações de energia elétrica foi inserida no ordenamento jurídico brasileiro por meio
da Constituição de 1937:
Art 16 - Compete privativamente à União o poder de legislar sobre as seguintes
matérias:
XV - a unificação e estandardização dos estabelecimentos e instalações
elétricas, bem como as medidas de segurança a serem adotadas nas indústrias
de produção de energia elétrica, o regime das linhas para correntes de alta
tensão, quando as mesmas transponham os limites de um Estado;

2.5 Constituição de 1946.
De acordo com ALMEIDA30 (1969), a nova Carta Magna de 1946 colocava o
Brasil de volta entre as nações democráticas e livres.
No quesito tributação, o Artigo 21 constituía o princípio da competência
remanescente, também conhecido por competência extraordinária31.
Art 21 - A União e os Estados poderão decretar outros tributos além dos que lhe
são atribuídos por esta Constituição, mas o imposto federal excluirá o estadual
idêntico. Os Estados farão a arrecadação de tais impostos e, à medida que ela
se efetuar, entregarão vinte por cento do produto à União e quarenta por cento
aos Municípios onde se tiver realizado a cobrança.

Pois bem, a partir de então o Sistema Tributário se estabeleceu de forma
mais institucionalizada, de modo que foram definidas as competências de cada uma
das pessoas jurídicas de Direito Público e seu espaço de atuação.
Cumpre destacar que a carta de 1946 veio a consagrar os princípios da
anualidade e o da capacidade contributiva. Quanto ao poder de decretar tributos, o
Artigo 17 estabelecia o princípio da uniformidade32.
30
31

ALMEIDA, A. R. Dicionário de historia do Brasil. 1969.
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1946.

14
Art 17 - À União é vedado decretar tributos que não sejam uniformes em todo o
território nacional, ou que importem distinção ou preferência para este ou
aquele porto, em detrimento de outro de qualquer Estado.

Ademais, o Artigo 30 dispunha sobre a competência da União, Estados e
Municípios para a cobrança de taxas, contribuições de melhoria e quaisquer outras
rendas provenientes do exercício de suas atribuições e da utilização de seus bens e
serviços.

2.6 A Constituição de 1967.
Por intermédio da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966 foi designado o
Sistema Tributário Nacional, bem como instituídas as normas gerais de direito tributário
aplicáveis à União, Estados e Municípios.
O texto constitucional de 67 não trouxe alterações relevantes em relação aos
tributos, sendo que foi mantida a base prevista na Constituição de 193433. Ressalta-se
abaixo o conteúdo do Artigo 7º da Lei n° 5.172/66:
Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de
arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões
administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de
direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição.
§ 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais que
competem à pessoa jurídica de direito público que a conferir.
§ 2º A atribuição pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da
pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido.
§ 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de
direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos.

Avançando um pouco no contexto histórico, percebe-se que a Emenda
Constitucional n° 01, de 17 de outubro de 1969 descaracterizou tanto a carta de 1964
que, de fato, o seu texto final poderia ter sido declarado como uma nova constituição.
Embora mantivesse unificado o Sistema Tributário Nacional, importantes alterações
32
33

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1946.
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1967.

15
foram realizadas. Por meio do Artigo 18, § 1°, restringiu à Lei Complementar o poder de
estabelecer normas gerais de Direito Tributário, de dispor sobre conflitos de
competência tributária e de regular as limitações constitucionais ao poder de tributar. O
Artigo 21 impôs restrições ao empréstimo compulsório à União e o Artigo 77, em
parágrafo único, estabeleceu que a base de cálculo utilizada para a definição de valores
de taxas não poderia seguir as mesmas regras utilizadas para o cálculo de impostos 34.
A Emenda Constitucional n° 01 estabeleceu ainda que os impostos da União passavam
a ser uniformes em todos os Estados da União35.
Art. 18. Compete:
I - à União, instituir, nos Territórios Federais, os impostos atribuídos aos
Estados e, se aqueles não forem divididos em Municípios, cumulativamente, os
atribuídos a estes;
II - ao Distrito Federal e aos Estados não divididos em Municípios, instituir,
cumulativamente, os impostos atribuídos aos Estados e aos Municípios.

Diante da análise das Constituições anteriores à vigente, observa-se desde a
primeira Constituição, a existência de princípios limitadores ao poder de tributar.
Entretanto, mesmo após a análise d o histórico constitucional, verifica-se ainda uma
certa discricionariedade por parte dos poderes no que concerne ao poder de tributar. A
análise do texto constitucional de 88 evidenciará os avanços trazidos para a sociedade
atual.
Pois bem, com a promulgação da Constituição Federal de 88, criou-se um
sentimento de euforia, através da retomada da democracia. A Carta Magna de 88,
também chamada de "Constituição Cidadã", tutelou os clamores da população, de
modo a proteger os cidadãos, principalmente no tocante aos direitos e garantias
individuais, e também no que diz repeito à matéria de tributos e suas limitações.
Considerando que o enfoque "reflexos da evolução das obrigações tributárias
no atual regime tributário de energia elétrica" será abordado neste trabalho, em sede de
34
35

COELHO, S, Curso de Direito Tributário Brasileiro. 2000.
MARTINS, Ives Gandra da Silva. Curso de direito tributário. 2006

16
discussão, requer esclarecer ainda que a competência da União para a exploração de
serviços e instalações de energia elétrica foi inserida no ordenamento jurídico brasileiro
por meio da Constituição de 1937, levada a efeito pela Constituição de 1967 e ampliada
na Constituição de 1988, de acordo com o disposto nos artigos a seguir transcritos:
Constituição de 1967
Art 8º - Compete à União:
XV - explorar, diretamente ou mediante autorização ou concessão:
b) os serviços e instalações de energia elétrica de qualquer origem ou
natureza;
Constituição de 1988
Art. 21. Compete à União:
XII - explorar, diretamente ou mediante autorização, concessão ou permissão:
b) os serviços e instalações de energia elétrica e o aproveitamento energético
dos cursos de água, em articulação com os Estados onde se situam os
potenciais hidroenergéticos;
Art. 175. Incumbe ao Poder Público, na forma da lei, diretamente ou sob regime
de concessão ou permissão, sempre através de licitação, a prestação de
serviços públicos.
Parágrafo único. A lei disporá sobre:
I - o regime das empresas concessionárias e permissionárias de serviços
públicos, o caráter especial de seu contrato e de sua prorrogação, bem como as
condições de caducidade, fiscalização e rescisão da concessão ou permissão;
II - os direitos dos usuários;
III - política tarifária;
IV - a obrigação de manter serviço adequado.
Art. 176. As jazidas, em lavra ou não, e demais recursos minerais e os
potenciais de energia hidráulica constituem propriedade distinta da do solo,
para efeito de exploração ou aproveitamento, e pertencem à União, garantida
ao concessionário a propriedade do produto da lavra.
§ 1º A pesquisa e a lavra de recursos minerais e o aproveitamento dos
potenciais a que se refere o "caput" deste artigo somente poderão ser efetuados
mediante autorização ou concessão da União, no interesse nacional, por
brasileiros ou empresa constituída sob as leis brasileiras e que tenha sua sede
e administração no País, na forma da lei, que estabelecerá as condições
específicas quando essas atividades se desenvolverem em faixa de fronteira ou
terras indígenas.

17

3.

AS FORMAS DE TRIBUTAÇÃO NA CONSTITUIÇÃO DE

1988.

A Constituição Federal é a norma suprema que estrutura a máquina estatal e
a organização da sociedade. Nela estão contidas as regras disciplinadoras do exercício
do poder, da organização do Estado, dos Direitos e Garantias Fundamentais, bem
como o regramento básico de ordem econômica e social.
O alicerce do Sistema Tributário Nacional está contido na Constituição
Federal, assim como os princípios orientativos ao poder do Estado para a criação dos
tributos, suas formas de arrecadação e repartição das receitas.
A "Constituição Cidadã" inovou por meio dos princípios tributários relatados
no Título VI, da Tributação e do Orçamento, Capítulo I, do Sistema Tributário Nacional,
Seção

II,

das

limitações

ao

poder

de

tributar.

Tais

princípios

funcionam

verdadeiramente como mecanismos de defesa do contribuinte frente a voracidade do
Estado no campo tributário.
Hugo de Brito MACHADO, renomado tributarista, em sua obra Curso de
direito tributário (2007) define a importância dos princípios jurídicos conforme abaixo
destacado:
"Os princípios existem para proteger o cidadão contra os abusos do Poder. Em
face do elemento teleológico, portanto, o intérprete, que tem consciência dessa
finalidade, busca nesses princípios a efetiva proteção do contribuinte."

Trata-se de fundamentos essenciais para a aplicação do Direito. Assim
sendo, os princípios jurídicos visam a assegurar a harmonia e os valores a serem
perseguidos na interpretação das regras que o compõem. Os princípios tributários

18
elencados na Constituição Federal de 88 são, na verdade, condições impostas ao
exercício do poder de tributar e identificam-se como pilares de sustentação do sistema
jurídico tributário.
Para uma melhor compreensão do atual Sistema Tributário Nacional segundo
o que rege a Carta Magna de 1988, faz-se necessária uma reflexão das suas origens,
da relação entre as leis e o papel do cidadão na sociedade.
Conforme

relata

BONAVIDES36

(2003), é

da

legalidade do

texto

constitucional que se cria a base de um sistema ou prática de Direito Positivo. O
princípio da legalidade está consolidado no Título II, Dos Direitos e Garantias
Fundamentais, cujo Artigo 5º, inciso II determina que "ninguém será obrigado a fazer ou
deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei".
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza,
garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a
inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à
propriedade, nos termos seguintes:
II - ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em
virtude de lei;

A constitucionalidade de um tributo, enfim, deve seguir todos os princípios
elencados na Constituição, sob pena de serem refutados pelo Supremo tribunal Federal
por serem inconstitucionais.
Adiante passam a ser analisados mais amiúde os princípios que protegem os
cidadãos da cobrança indevida de tributos.

3.1 Princípio da Legalidade ou Estrita Legalidade.

36

BONAVIDES, Paulo,. Curso de direito constitucional. 2003.

19
Consiste na mais importante limitação, e representa a segurança da norma
jurídica a ser criada para a instituição dos tributos.
Requer destacar que desde a Constituição do Brasil Império princípio da
legalidade já se fazia presente, seja de forma implícita ou explícita. Tal princípio se
evidenciava desde a Constituição de 1891, assim como a competência legislativa do
Estado para dispor sobre impostos. As Constituições Republicanas ressaltavam a
importância do princípio da legalidade como um alicerce da tributação no contexto de
um Estado Democrático de Direito.
A lei é o instrumento formal que o Estado tem à sua disposição para legislar, e a
atual Constituição Federal, em seu Artigo 150, inciso I, da CF, estabelece o princípio
tributário da legalidade, quando destaca que nenhum tributo pode ser exigido ou
aumentado sem que a lei o estabeleça.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

Porém, é permitido ao Poder Executivo a instituição ou alteração de
alíquotas em situações específicas, por meio de Decreto, conforme elencado no art.
153, §1° da Constituição Federal. Para SABBAG37 (2008), a razão de tal flexibilidade
está no fato de que estes impostos possuem caráter extrafiscal de função regulatória.
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
(...)
§1° É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites em lei,
alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I,II, IV e V.

Quanto ao uso de Medidas Provisórias, ato unipessoal do Presidente da
República e, conseqüentemente, sem a participação do Legislativo, para assuntos de

37

SABBAG, Moraes, E. Elementos do Direito Tributário. 2008

20
competência tributária, MACHADO38 (2007) relata que esta passou a ter força de lei
com a aprovação da Emenda Constitucional n.º 32/2001, que acrescentou ao Artigo 62
um segundo parágrafo que lhe permite instituir ou aumentar impostos, respeitando o
princípio da anterioridade, exceto: Imposto sobre Importação, Imposto sobre
Exportação, Imposto sobre Produtos Industrializados e o Imposto sobre Operações
Financeiras e quando necessário, "impostos de guerra".
Art. 62. Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá
adotar medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de imediato
ao Congresso Nacional.

Neste sentido, a medida provisória figura como uma espécie normativa
perfeitamente capaz de regulamentar matéria tributária, salvo nos casos em que a
Constituição da República exigir Lei Complementar. Com a modificação do regime das
medidas provisórias, os impostos, com exceção daqueles que têm caráter extra-fiscal,
podem ser instituídos ou majorados por esta espécie normativa. Os efeitos, por sua vez,
só serão produzidos no exercício financeiro seguinte (art. 150, III, "b") se a citada MP
tiver sido convertida em lei até o último dia do exercício financeiro na qual foi editada.
Em síntese, o princípio da legalidade tributária presente na Constituição
Federal estabelece que nenhum tributo pode ser majorado ou instituído sem que a lei o
estabeleça. Diante disso, a relação entre Estado e cidadão contribuinte deve ser regida
por meio de regras claras e objetivas, e essas mesmas regras devem estabelecer os
parâmetros para definir quem é o sujeito passivo da relação.
Quanto às limitações ao poder de tributar do Estado, estas não estão
restritas apenas a União, mas a todas as entidades da federação. As limitações ao
poder de tributar estão condicionadas a uma série de princípios que norteiam toda
estrutura tributária nacional. Abaixo estão colacionadas jurisprudências sobre o
assunto:
38

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 2007

21

"O exercício do poder tributário, pelo Estado, submete-se, por inteiro, aos
modelos jurídicos positivados no texto constitucional que, de modo explicito ou
implícito, institui em favor dos contribuintes decisivas limitações à competência
estatal para impor e exigir, coativamente, as diversas espécies tributárias
existentes. Os princípios constitucionais tributários, assim, sobre representarem
importante conquista político-jurídica dos contribuintes, constituem expressão
fundamental dos direitos individuais outorgados aos particulares pelo
ordenamento estatal. Desde que existem para impor limitações ao poder de
tributar do estado, esses postulados tem por destinatário exclusivo o poder
estatal, que se submete a imperatividade de suas restrições." (ADI-STF- 71239
MC, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em 7-10-92, DJ de 19-2-93)
"Já ao tempo da Emenda Constitucional n. 1/69, julgando a Representação n.
1.094-SP, o Plenário do Supremo Tribunal Federal firmou entendimento no
sentido de que `as custas e os emolumentos judiciais ou extrajudiciais', por não
serem preços públicos, `mas, sim, taxas, não podem ter seus valores fixados
por decreto, sujeitos que estão ao princípio constitucional da legalidade
(parágrafo 29 do artigo 153 da Emenda Constitucional n. 1/69), garantia essa
que não pode ser ladeada mediante delegação legislativa' (RTJ 141/430,
julgamento ocorrido a 8-8-84). Orientação que reiterou, a 20-4-90, no
julgamento do RE n. 116.208-MG. Esse entendimento persiste, sob a vigência
da Constituição atual (de 1988), cujo art. 24 estabelece a competência
concorrente da União, dos Estados e do Distrito Federal, para legislar sobre
custas dos serviços forenses (inciso IV) e cujo art. 150, no inciso I, veda à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, a exigência ou
aumento de tributo, sem lei que o estabeleça. O art. 145 admite a cobrança de
`taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou
potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao
contribuinte ou postos a sua disposição'. Tal conceito abrange não só as custas
judiciais, mas, também, as extrajudiciais (emolumentos), pois estas resultam,
igualmente, de serviço público, ainda que prestado em caráter particular (art.
236). Mas sempre fixadas por lei." (ADI-STF- 1.444, Rel. Min. Sydney Sanches,
40
julgamento em 12-2-03, DJ de 11-4-03)

3.2 Princípio Da Igualdade ou Isonomia Tributária.
Conforme o disposto no Artigo 150, inciso II, da Constituição de 88, os entes
políticos do Estado (Federação) não podem instituir tratamento desigual entre
contribuintes que se encontrem em situação equivalente. Isto é, aos contribuintes deve
ser oferecido tratamento isonômico no que tange à cobrança de impostos.
39
40

Fonte: Supremo Tribunal Federal. Disponível em >.
id.

22
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em
situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação
profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação
jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;

ISHIHARA41 (1994) relata que, no campo tributário, todos os contribuintes
devem ser tratados da mesma forma, isto é, numa determinada situação dada, não
pode haver nenhum tipo de diferenciação entre eles, que um segmento da sociedade
não pode ser privilegiado em detrimento de outros. O Artigo 5°, caput, inciso I, garante
a igualdade de todos perante a lei. O Artigo 150, inciso II, é uma reafirmação dessa
igualdade.
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza,
garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a
inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à
propriedade, nos termos seguintes:
I - homens e mulheres são iguais em direitos e obrigações, nos termos desta
Constituição;

Algumas exceções podem ocorrer na forma de concessão de isenções,
incentivos e benefícios fiscais, em nome da promoção do equilíbrio do desenvolvimento
sócio-econômico entre as diferentes regiões do País, conforme o disposto no Artigo
151.
Art. 151. É vedado à União:
I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que
implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a
Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais
destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre
as diferentes regiões do País;

MACHADO42 (2007) esclarece que é dessa relação entre o que a lei
estabelece e a aceitação da sociedade, o consentimento e o compromisso entre as
41
42

ICHIHARA, Y. Princípio da legalidade tributária na Constituição de 1988. 1994
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 2007

23
partes, que surge todo um sistema jurídico-tributário. Não se trata apenas de uma
relação de poder entre Estado e Sociedade, mas de sua aceitação como legítima pelos
representantes da população no Parlamento, fato que, consequentemente, se reflete na
Constituição.
Cumpre destacar a seguir, a transcrição de algumas jurisprudências que se
reportam ao disposto no Art. 151, I, da CF/88:
"A qualificação jurídica da exação instituída pela Lei n. 7.689/88 nela permite
identificar espécie tributária que, embora não se reduzindo a dimensão
conceitual do imposto, traduz típica contribuição social, constitucionalmente
vinculada ao financiamento da seguridade social. Tributo vinculado, com
destinação constitucional especifica (CF, art. 195, I), essa contribuição social
sujeita-se, dentre outras, às limitações instituídas pelo art. 150, I e III, a, da
Carta Política, que consagra, como instrumentos de proteção jurídica do
contribuinte, os postulados fundamentais da reserva legal e da irretroatividade
das leis tributarias." (RE-STF- 148.331, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em
43
13-10-92, DJ de 18-12-92)
"A lei complementar estadual que isenta os membros do Ministério Público do
pagamento de custas judiciais, notariais, cartorárias e quaisquer taxas ou
emolumentos fere o disposto no artigo 150, inciso II, da Constituição do Brasil.
O texto constitucional consagra o princípio da igualdade de tratamento aos
contribuintes. Precedentes. Ação direta julgada procedente para declarar a
inconstitucionalidade do artigo 271 da Lei Orgânica e Estatuto do Ministério
Público do Estado do Rio Grande do Norte -- Lei Complementar n. 141/96."
44
(ADI 3.260, Rel. Min. Eros Grau, julgamento em 29-3-07, DJ de 29-6-07)
"Não há ofensa ao princípio da isonomia tributária se a lei, por motivos
extrafiscais, imprime tratamento desigual a microempresas e empresas de
pequeno porte de capacidade contributiva distinta, afastando do regime do
simples aquelas cujos sócios têm condição de disputar o mercado de trabalho
sem assistência do Estado." (ADI-STF 1.643, Rel. Min. Maurício Corrêa,
45
julgamento em 5-12-02, DJ de 14-3-03)

3.3 Princípio Da Capacidade Contributiva.

43

Fonte: Supremo Tribunal Federal. Disponível em >
id.
45
id.
44

24
A Constituição Federal ressalta a obrigação do cidadão em contribuir com a
manutenção do Estado por meio do pagamento de tributos.
Ocorre que, segundo a Carta Magna, o Estado deve considerar a capacidade
do cidadão em relação à contribuição devida. Neste sentido, o Art. 145, § 1°, estabelece
que o cidadão deve recolher os tributos de acordo com sua capacidade econômica para
tanto.
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão
instituir os seguintes tributos:
§ 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à
administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses
objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o
patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

Pode-se concluir, portanto, que a cobrança de tributos não previstos em lei,
bem como a cobrança superior à capacidade contributiva do cidadão ferem, além dos
princípios supracitados, os princípios previstos no Art. 3° da CF/88, conforme destaque
a seguir:
Art. 3º Constituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil:
I - construir uma sociedade livre, justa e solidária;
II - garantir o desenvolvimento nacional;
III - erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e
regionais;

3.4 Princípio Da Anterioridade da Lei e da Noventena.
De acordo com o Art. 150, inciso III, alínea "b" e "c", não é permitida a
cobrança de tributos cujos fatos geradores tenham ocorrido antes do início da vigência
da lei que os tenha criado, que tenham ocorrido no mesmo exercício financeiro em que
haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou e que ainda não tenham
decorridos noventa dias da data que foram criados ou aumentados.

25
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
III - cobrar tributos:
(...)
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os
instituiu ou aumentou;
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei
que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;

O princípio da anterioridade garante a segurança das relações jurídicas ao
cidadão contribuinte, evitando surpresas com despesas não previstas em seu
orçamento.
Ressalta-se que as mesmas exceções previstas no Art. 62, §2° - Imposto
sobre Importação, Imposto sobre Exportação, Imposto sob Produtos Industrializados e o
Imposto sob Operações Financeiras e "impostos de guerra" ­ também se aplicam ao
princípio da anterioridade.
Pois bem, o princípio da noventena (ou anterioridade nonagesimal) originouse com a Emenda Constitucional n° 42/2003, e não se confunde com o princípio da
anterioridade, uma vez que exige um intervalo de noventa dias entre a publicação e a
produção de efeitos da lei que tenha instituído ou modificado determinado tributo. Vale
lembrar que, embora o § 6º do Art. 195 da CF expressamente se refira à lei que haja
instituído ou modificado, o STF entende que só se aplica a anterioridade nonagesimal
em caso de instituição ou aumento.
Deve-se recordar, entretanto, que a aplicação da regra da noventena é
cumulada com a aplicação do princípio da anterioridade, de modo que atinge os fatos
geradores que ocorreram a partir do primeiro dia do ano posterior à sua criação, cujo
sinal de demarcação é a data da publicação da lei.

26
Tais princípios visam a garantir que o contribuinte não será surpreendido
com a criação de um novo tributo ou a majoração de um já existente 46. A majoração
imprevista de tributos é denominada de "tributação inopinada" ou "tributação surpresa".
Contanto com a garantia da observância e aplicação dos princípios supramencionados,
o contribuinte tem a garantia de poder se preparar devidamente para arcar com o
tributo ou para contestar tal encargo.
Quanto às exceções ao princípio da noventena, aplicam-se as mesmas
regras existentes para o princípio da anterioridade, conforme estabelece o § 1° do artigo
150 da Constituição Federal, ou seja, permite-se a cobrança imediata dos impostos de
importação, de exportação, imposto de renda, sobre operações financeiras, do imposto
extraordinário de guerra e do empréstimo compulsório para calamidade pública, e ainda
alterações na base de cálculo do IPTU e IPVA.

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts.
148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do inciso III, c, não se aplica aos
tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da
base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I.
"As contribuições sociais da seguridade social previstas no art. 195 da
Constituição Federal que foram incluídas no Capítulo do Sistema Tributário
Nacional, poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da
publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando
o disposto no art. 150, III, b, do Sistema Tributário, posto que excluídas do
regime dos tributos." (AI-STF 174.540-AgR, Rel. Min. Maurício Corrêa,
47
julgamento em 13-2-96, DJ de 26-4-96)

"L. 959, do Estado do Amapá, publicada no DOE de 30.12.2006, que dispõe
sobre custas judiciais e emolumentos de serviços notariais e de registros
públicos, cujo art. 47 -- impugnado -- determina que a `lei entrará em vigor no
dia 1º de janeiro de 2006': procedência, em parte, para dar interpretação
conforme à Constituição ao dispositivos questionado e declarar que, apesar de
estar em vigor a partir de 1º de janeiro de 2006, a eficácia dessa norma, em
46
47

ALEXANDRINO, Marcelo; PAULO, Vicente. Direito tributário na Constituição e no STF. 2000.
Fonte: Supremo Tribunal Federal. Disponível em >

27
relação aos dispositivos que aumentam ou instituem novas custas e
emolumentos, se iniciará somente após 90 dias da sua publicação. Custas e
emolumentos: serventias judiciais e extrajudiciais: natureza jurídica. É da
jurisprudência do Tribunal que as custas e os emolumentos judiciais ou
extrajudiciais tem caráter tributário de taxa. Lei tributária: prazo nonagesimal.
Uma vez que o caso trata de taxas, devem observar-se as limitações
constitucionais ao poder de tributar, dentre essas, a prevista no art. 150, III, c,
com a redação dada pela EC 42/03 -- prazo nonagesimal para que a lei
tributária se torne eficaz." (ADI-STF 3.694, Rel. Min. Sepúlveda Pertence,
48
julgamento em 20-9-06, DJ de 6-11-06)

3.5 Princípio Da Irretroatividade da Lei.
O Art. 150, inciso III, alínea "a", garante o princípio constitucional da
segurança jurídica, ao não permitir a cobrança de tributos em relação a fatos geradores
ocorridos antes do início da vigência da lei que os cria ou que os majora.
Conforme

SABBAG49

(2008),

a

lei

deve

abranger

fatos

gerados

posteriormente à sua edição. Isto é, projeta a cobrança do tributo a situações
posteriores à sua vigência.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
III - cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei
que os houver instituído ou aumentado;

Tal princípio encontra respaldo no Artigo 155, caput do Código Tributário
Nacional:
Art. 155. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da
obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada
ou revogada.
"Ao imposto de renda calculado sobre os rendimentos do ano-base, aplica-se a
lei vigente no exercício financeiro em que deve ser apresentada a declaração."
50
(SÚM. 584 - STF)

48

Fonte: Supremo Tribunal Federal. Disponível em >
Sabbag, Moraes, E. Elementos do Direito Tributário. 2008
50
Fonte: Supremo Tribunal Federal. Disponível em >
49

28
"A circunstância de o fato disciplinado pela norma -- isto é, o pagamento do
tributo -- haver de ocorrer após a sua edição é suficiente para afastar a
alegada violação ao princípio da irretroatividade (CF, art. 150, III, a)." (RE-STF
51
219.878, Rel. Min. Sepúlveda Pertence, julgamento em 13-6-00, DJ de 4-8-00)

3.6 Princípio do Não Confisco.
O Princípio do Não-Confisco surge no ordenamento constitucional brasileiro
como limitação ao poder estatal de tributação com a Magna Carta de 1988.
O Código Tributário Nacional confirma este princípio no Art. 3°, dispondo que
a cobrança de um tributo não pode ter caráter punitivo. Isso significa dizer que não se
pode incorporar ao tesouro público qualquer tipo de bem pertencente a um cidadão,
mediante ato da Administração ou da autoridade judicial, com nítido caráter punitivo.
MARTINS52 (2006) comenta que a Constituição Federal, Art. 150, IV, estabelece que,
caso exista alguma intenção do administrador público em confiscar, deverá buscar
subsídios nas normas do Direito Administrativo.
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor
nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei
e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
IV - utilizar tributo com efeito de confisco;

Portanto, a prática de cobrança de tributo como forma de confisco é ato
ilegal, resguardadas as exceções a seguir em destaque.
A primeira das exceções ao Princípio do Não-Confisco é acerca dos tributos
extrafiscais, em razão de não terem função arrecadatória, servindo, na verdade, como
instrumento de ação política, econômica ou social.

51
52

Fonte: Supremo Tribunal Federal. Disponível em >
MARTINS, Ives Gandra da Silva. Curso de direito tributário. 2006

29
Outra exceção é a dos impostos proibitivos, ou seja, aqueles que impedem o
livre exercício de uma atividade lícita. Nesta exceção, o Princípio da Vedação ao
Confisco vai sucumbir em prol de interesse coletivo e do bem comum. É o caso, por
exemplo, da alta tributação sobre a produção de bebidas, de cigarro, prática de jogos
de azar etc.
Por fim, também, no estado de guerra, é possível haver confisco, eis que se
trata de uma situação extrema, cabendo, inclusive, a instituição do imposto
extraordinário de guerra (art. 154, inc. II, da CF).
Abaixo a transcrição de uma jurisprudência do STF sobre a proibição
constitucional do confisco em matéria tributária:
"É cabível, em sede de controle normativo abstrato, a possibilidade de o
Supremo Tribunal Federal examinar se determinado tributo ofende, ou não, o
princípio constitucional da não-confiscatoriedade consagrado no art. 150, IV, da
Constituição da República. Hipótese que versa o exame de diploma legislativo
(Lei 8.846/94, art. 3º e seu parágrafo único) que instituiu multa fiscal de 300%
(trezentos por cento). A proibição constitucional do confisco em matéria
tributária -- ainda que se trate de multa fiscal resultante do inadimplemento,
pelo contribuinte, de suas obrigações tributárias -- nada mais representa senão
a interdição, pela Carta Política, de qualquer pretensão governamental que
possa conduzir, no campo da fiscalidade, à injusta apropriação estatal, no todo
ou em parte, do patrimônio ou dos rendimentos dos contribuintes,
comprometendo-lhes, pela insuportabilidade da carga tributária, o exercício do
direito a uma existência digna, ou a prática de atividade profissional lícita ou,
ainda, a regular satisfação de suas necessidades vitais básicas. O Poder
Público, especialmente em sede de tributação (mesmo tratando-se da definição
do quantum pertinente ao valor das multas fiscais), não pode agir
imoderadamente, pois a atividade governamental acha-se essencialmente
condicionada pelo princípio da razoabilidade que se qualifica como verdadeiro
parâmetro de aferição da constitucionalidade material dos atos estatais." (ADISTF 1.075-MC, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em 17-6-98, DJ de 24-1153
06)

3.7 Princípio Da Não Limitação ao Tráfego de Pessoas e
Bens.
53

Fonte: Supremo Tribunal Federal. Disponível em >

30

O Art. 150, inciso V da Constituição Federal vigente e o Art. 9°, inciso III do
Código Tributário Nacional proíbem lei tributária que limite o tráfego intermunicipal ou
interestadual de pessoas ou bens. Essa proibição se sustenta no fato do Brasil ser uma
República Federativa, não sendo, assim, possível que a incidência de tributação exista
quando da transposição de limites interestaduais e intermunicipais.

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos
interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela
utilização de vias conservadas pelo Poder Público;
Art. 9º É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
III - estabelecer limitações ao tráfego, no território nacional, de pessoas ou
mercadorias, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais;

A exceção a este princípio é a cobrança de pedágio para utilização de vias
conservadas pelo Poder Público.

3.8 Princípio da Uniformidade Geográfica ou Uniformidade
Tributária.
Nos termos do Art. 151, incisos I, II e III da Constituição Federal, é vedado à
União a instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que
implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a
Município, em detrimento de outro. Também existe limitação do poder de tributar em
relação à renda das obrigações da dívida pública dos Estados, do DF e dos Municípios,
assim como não pode tributar a remuneração e os proventos dos respectivos agentes
públicos, em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para seus agentes.

31
Por último, tampouco pode instituir isenções de tributos da competência dos Estados,
do DF ou dos Municípios.
Art. 151. É vedado à União:
I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que
implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a
Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais
destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre
as diferentes regiões do País;
II - tributar a renda das obrigações da dívida pública dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios, bem como a remuneração e os proventos dos
respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para suas
obrigações e para seus agentes;
III - instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito
Federal ou dos Municípios.

De acordo com o Artigo 152, aos Estados (incluindo DF) e Municípios é
vedado estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em
razão de sua procedência ou destino.
Art. 152. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios
estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em
razão de sua procedência ou destino.

3.9 Das Imunidades.
Um outro fator atinente à limitação do poder de tributar do Estado é a
imunidade. O Artigo 150, inciso VI, estabelece a proibição da instituição de impostos em
relação a determinadas pessoas ou em situações específicas. Segundo CARVALHO 54
(2004) a Constituição proíbe que o legislador ordinário inclua determinadas situações
na hipótese de incidência de um tributo, influenciando, portanto, na competência
tributária. Trata-se, então, de uma supressão da competência tributária dos entes
federados.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
54

CARVALHO, P. Curso de direito tributário. 2004

32
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da
lei;
d) livros, jornais periódicos e o papel destinado a sua impressão.

Em linhas gerais trata-se de uma dispensa constitucional de pagamento de
tributo.
De acordo com Eduardo de Moraes SABBAG55 (2008, p.50), professor de
Direito Tributário,

"as imunidades e os princípios tributários são limitações

constitucionais ao poder de tributar, ganhando a estatura, para o STF, de cláusulas
pétreas, direitos não suprimíveis por emenda constitucional, uma vez garantidores de
direitos e garantias individuais".
Faz-se mister ressaltar que imunidade não deve ser confundida com isenção,
já que a isenção não se situa no domínio da Constituição, e sim por meio de leis
infraconstitucionais.

Neste

caso,

havendo

autorização

legislativa,

diante

de

determinadas condições, o Estado pode, ou não, cobrar o tributo em um determinado
período, ou não fazê-lo em outro, diferentemente da imunidade, que é perene e só pode
ser revogada ou modificada através de processo de emenda à Constituição.
Assim sendo, é factível perceber que a Constituição Federal de 88
estabelece em seus princípios e diretrizes o controle e a estrutura organizacional para a
cobrança e o pagamento dos tributos como uma prática democrática e de política
social, onde todos os contribuintes são iguais perante a lei e o Estado.
Evidencia-se que a tributação é exercida perante todos os cidadãos
contribuintes, respeitando as diversidades e necessidades dos entes da federação e da
sociedade em geral. São os tributos arrecadados que permitem que o Estado realize
suas políticas públicas, de modo que sejam atendidas as demandas da população.

55

Sabbag, Moraes, E. Elementos do Direito Tributário. 2008

33
"IPTU. Imunidade tributária recíproca dos entes políticos. Extensão às
Autarquias. (...) A imunidade tributária recíproca dos entes políticos, prevista na
alínea a do inciso VI do art. 150 da Magna Carta, "é extensiva às autarquias, no
que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços vinculados a suas
finalidades essenciais ou às delas decorrentes". Precedentes: AI 495.774-AgR,
Relator o Ministro Sepúlveda Pertence, e os RE's 212.370-AgR, Relator o
Ministro Sepúlveda Pertence; e 220.201, Relator o Ministro Moreira Alves." (AI56
469.768-AgR, Rel. Min. Carlos Britto, julgamento em 20-6-06, DJ de 29-9-06).
"A imunidade tributária diz respeito aos impostos, não alcançando as
contribuições." (RE-STF 378.144-AgR, Rel. Min. Eros Grau, julgamento em 3057
11-04, DJ de 22-4-05.

No tópico a seguir será abordada a legislação tributária do Brasil no século
XXI, bem como as formas de arrecadação neste contexto.

56
57

Fonte: Supremo Tribunal Federal. Disponível em >
id.

34

4. A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA E O BRASIL DO SÉCULO
XXI.

Pois bem, ficou claro até então que os princípios tributários constituem
verdadeiras limitações ao Estado no que se refere ao exercício do poder de tributar, e
visam à proteção da sociedade contra possíveis abusos do Poder.
A jurista Cleide Previtalli CAIS58 (2004) esclarece que "a ordem jurídica
brasileira sempre foi permeada de princípios tributários, cabendo à legislação
institucional adequar tais preceitos ao que rege a Constituição, dando origem a um
sistema tributário rigoroso".
Com o fim do regime de exceção e o conseqüente retorno da democracia, a
Constituição de 1988 teve de promover uma reestruturação do sistema tributário
nacional, agora sustentado em três pilares básicos: os princípios gerais da tributação,
as limitações ao poder de tributar e a distribuição das competências tributárias.
O Sistema Tributário Nacional vigente, nos termos na Constituição Federal
de 1988, pode ser interpretado como um organismo em constante evolução, de modo
que vem sofrendo constantes alterações desde a Constituição Federal de 1891, a
primeira da fase republicana do Brasil.
O Brasil do século XXI orienta-se pela Constituição Federal de 88. Nos
elucida o jurista Lucas BEVILACQUA59 (2007) que o Estado brasileiro, atualmente,
pode ser definido como um "Estado social, fiscal, democrático de direito". O autor define
o Estado fiscal como a face financeira do Estado de Direito da legalidade tributária,

58

CAIS, C.P. O processo tributário. 2004.
BEVILACQUA, Lucas. A Justiça fiscal como instrumento de Justiça social aos portadores de
necessidades especiais (p.n.e.). 2007.
59

35
onde o Estado é financiado por receitas tributárias oriundas de tributos instituídos
mediante lei.
A organização do sistema tributário encontra-se estruturada em conceitos
jurídicos universais, sendo que o Estado deve prestar particular atenção na observância
às limitações constituídas em relação ao poder de tributar. Nos dizeres do tributarista
Hugo de Brito MACHADO60 (2007), "todo tributo instituído pelo Estado que não esteja
vinculado ao sistema tributário é uma afronta ao direito fundamental, ou seja,
inconstitucional".
Ainda sobre o Sistema Constitucional Tributário, o jurista Yoshiaki
ICHIHARA61 (1994) explica que "o sistema, em sua totalidade, é formado por regras e
princípios próprios, não havendo relevância alguma na forma pela qual se encontram
distribuídos dentro do texto da Carta Magna. Princípios tais como da Isonomia
Tributária, da Uniformidade Tributária e da Vedação de Diferenciação Tributária e
demais, podem ser percebidos nos textos que estruturam o sistema tributário nacional".
E continua ressaltando que "o sistema jurídico é formado por um conjunto harmônico
em que as partes se harmonizam com o todo e o todo com as partes, sem
contradições" (p.27).
Na Constituição Federal de 88 o Sistema Tributário Nacional apresenta-se no
Título VI, "Da tributação e do orçamento", que abrange os artigos 145 a 169. Quanto às
limitações ao poder de tributar na Carta Magna, seus destaques surgem em
abordagens diversas, seja como princípios, vedações ou limitações, representadas na
forma de imunidades, na proteção dos direitos e garantias dos cidadãos ou como
limitações de competência tributária. Cumpre mencionar também a existência de uma
bilateralidade nas limitações destacadas na Constituição, do lado do Estado na forma

60
61

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 2007
ICHIHARA, Y. Princípio da legalidade tributária na Constituição de 1988. 1994.

36
de restrições ao poder de tributar, do lado do contribuinte, na forma de instrumentos
que o protegem e defendem das pretensões do Estado.
Requer registrar a seguir o comentário da jurista CAIS62 (2004): "poder fiscal
está atribuído à figura do Estado e consiste na permissão da criação e exigência de
tributos no campo de ação de sua soberania territorial, com o propósito de atender às
necessidades públicas". A autora continua seu argumento destacando que a faculdade
de tributação encontra-se subordinada aos princípios constitucionais, principalmente ao
princípio da legalidade, pelo fato de ser elemento vinculador da obrigação tributária.
No tocante à regulamentação do Sistema Tributário Nacional brasileiro,
cumpre registrar, inicialmente, que a Constituição é a principal fonte do Direito
Tributário. Entretanto, além de possuir sua base na Carta Magna, o Sistema Tributário
Nacional brasileiro encontra-se regulamentado pelo Código Tributário Nacional.
Contudo, a realidade interna do país e suas relações internacionais sofreram
profundas mudanças, o que não ocorreu com a legislação tributária. Em alguns
aspectos, pode-se observar que houve retrocesso, como por exemplo, no caso das
Contribuições Especiais cumulativas.
Diante deste panorama, vem crescendo cada vez mais o apoio da opinião
pública para que se discuta uma mudança corajosa e profunda do Sistema Tributário
Nacional. Inclusive a reforma tributária é um tema sobre o qual o Congresso Nacional já
se debruçou várias vezes, nas últimas décadas.
Em recente pesquisa divulgada pelo IPEA - Instituto de Pesquisa Econômica
Aplicada, que aponta os índices da carga tributária do brasileiro, constata-se que a
mesma equivale a 32,8% da renda dos 10% mais pobres, enquanto que os 10% mais
ricos pagam 22,7% e detém 75,4% da riqueza do país. Observa-se, que a tributação e
a distribuição de renda no Brasil do século XXI não convergem para a redução das
desigualdades sociais, nos termos do Art. 3°, inciso III, da Magna Carta, e que a
62

CAIS, C.P. O processo tributário. 2004.

37
distribuição de recursos no âmbito da federação não se orienta por critérios de
equidade.
Também, constata-se que a carga tributária no Brasil, diante do contexto
internacional, revela-se muito superior a de outros países da América Latina e uma das
maiores do mundo.
Trazendo como paradigma a situação específica do setor elétrico brasileiro
nos dias atuais, situação que será abordada mais amiúde em capítulo específico
destinado à discussão do assunto, observa-se que a excessiva carga tributária do setor
elétrico resulta às empresas concessionárias que apenas 48,42% da sua receita seja
destinada à cobertura de custos, realização de investimentos e pesquisas e obtenção
de retorno sobre os investimentos, o que impacta na qualidade do oferecimento da
prestação do serviço de energia elétrica, e impacta também no atendimento ao princípio
constitucional da modicidade tarifária.
Pois bem, em relação ao contexto geral do Brasil do século XXI, percebe-se
que o cidadão, além da pesada carga tributária, tem de se submeter a regras e normas
burocráticas que dificultam o cumprimento de suas obrigações para com o Estado.
Na opinião do advogado e consultor tributário Celso Diniz GONÇALVES63, "é
humanamente impossível, até mesmo para os mais versados operadores, o
cumprimento rigoroso de todos os atos administrativos que diariamente são editados
pelos poderes competentes".
Em síntese, a realidade brasileira, no que tange ao Sistema Tributário,
demonstra que a elevada carga tributária e a excessiva burocracia favorecem a
informalidade e, conseqüentemente, estimulam a prática da sonegação e da corrupção,
representando também um entrave ao desenvolvimento do país.

63

Disponível em .

38

5.

DISCUSSÃO

-

A

EVOLUÇÃO

DAS

OBRIGAÇÕES

TROBUTÁRIAS NAS CONSTITUIÇÕES BRASILEIRAS E OS
REFLEXOS NO ATUAL REGIME TRIBUTÁRIO DE ENERGIA
ELÉTRICA.

O presente estudo propõe-se a analisar a evolução das obrigações
tributárias nas Constituições brasileiras, inclusive nas anteriores à de 1988, bem como
destacar os princípios que foram consolidados no intuito de trazer segurança jurídica
para a população brasileira no decorrer do tempo, evitando a prática de cobranças
abusivas e ilegais. Especificamente, nesta discussão, haverá um enfoque mais
especializado sobre os reflexos da evolução das obrigações tributárias no atual regime
tributário de energia elétrica.
Da leitura das Constituições percebe-se que os mecanismos de proteção
eram praticamente inexistentes na Constituição de 1824. No tocante aos princípios
norteadores da criação de impostos e do público alvo de tal cobrança, constatou-se que
alguns deles já se faziam presente na Constituição retromencionada. Os princípios da
capacidade contributiva do cidadão, da isonomia tributária e da cobrança anual já
estavam presentes, bem como, o principio da igualdade. O Estado detinha o poder de
criar os tributos que desejasse, porém a forma da sua distribuição ficava a cargo do
Legislativo e não do Poder Moderador.
Com a passagem do Brasil de Império à República, novos mandamentos se
fizeram necessários para refletir os novos tempos. Com o federalismo surgiu também
os princípios da uniformidade tributária e o da vedação de diferenciação tributária. O
princípio da igualdade, nesta feita, já prevalecia. Aos Estados da Federação já eram
conferidos direitos iguais, devendo ser tratados de forma igual perante a Lei. Entra em

39
cena, nesta mesma ocasião, o princípio da legalidade, como necessidade para que o
Legislativo exercesse suas funções de criar leis que estabelecessem a cobrança do
tributo, assim como sua forma de distribuição.
Com a revolução de 1930, fizeram-se necessárias novas adequações,
visando à manutenção de um equilíbrio entre liberalismo e intervencionismo estatal. Os
Municípios tornam-se análogos aos Estados e à União, tendo permissão para tributar
os fatos geradores ocorridos em seu território. Os contribuintes são também
contemplados com a proibição da bi-tributação, que impede a cobrança de um mesmo
imposto por mais de uma vez.
A Constituição de 1946 reflete o retorno do Brasil à democracia, os princípios
da igualdade e da legalidade são nela ressaltados. Merece destaque a impossibilidade
de que a União e os Estados cobrem tributos dos contribuintes ao mesmo tempo pelo
mesmo fato gerador. Surge então o conceito de competência extraordinária. Os
princípios da anualidade, da igualdade e da capacidade contributiva foram atualizados,
nesta feita, assim como o principio da uniformidade.
A Constituição de 1967 foi a sexta Constituição brasileira, e nesta residem as
origens do atual Código Tributário Nacional. Embora o texto constitucional não
apresentasse muitas diferenças quanto à forma de distribuição dos tributos,
estabeleceu melhores parâmetros para impedir que o Estado totalitário não utilizasse
seus poderes livremente contra os interesses do contribuinte. Além de impor restrições
ao empréstimo compulsório à União, estabeleceu regras diferenciadas para definir
valores de impostos e de taxas. Outro fato jurídico importante referente à tributação é
que, os impostos da União a partir daquele momento passaram a ser uniformes em
todos os Estados.
No tocante à Constituição de 1988, esta é a que apresenta uma melhor
ordenação do Código Tributário Nacional, onde os princípios que o regem são
abrangidos de uma forma mais clara e objetiva, com o estabelecimento das obrigações

40
e deveres de cada uma das partes envolvidas na cobrança e pagamento de tributos.
Pode-se dizer que os princípios da anterioridade e da noventena nela incluídos
oferecem maiores proteções ao contribuinte, assim como os já existentes de
capacidade contributiva, da igualdade perante as leis e os princípios da uniformidade
tributária e da vedação de diferenciação tributária.
Observa-se ao longo do tempo, nas diversas Constituições, uma evolução de
princípios criados com intuito de garantir a arrecadação e ao mesmo proteger o cidadão
de arbitrariedades provocadas pela cobrança de tributos de cada ente federativo.
No entanto, foi somente com a Constituição em vigor, elaborada no período
de abertura democrática, que houve uma maior preocupação em assegurar os
princípios e garantias fundamentais dos cidadãos em todos os aspectos, de modo que
foram introduzidos no ordenamento jurídico os mecanismos norteadores de regulação e
controle em relação à cobrança de tributos pelos Poder Central, Estados e Municípios,
bem como a sua correta aplicação e distribuição.
Adentrando à questão específica dos reflexos e impactos da evolução das
obrigações tributárias no regime tributário do setor elétrico, uma importante questão a
ser mencionada, é que a competência da União para a exploração de serviços e
instalações de energia elétrica foi inserida no ordenamento jurídico brasileiro por meio
da Constituição de 1937 (art. 16, XV), levada a efeito pela Constituição de 1967 (art. 8.º,
XV, b) e ampliada na Constituição de 1988 (artigo 21, XII, alínea b, c/c artigos 175 e
176, § 1º).
A Constituição de 1967 dispunha que à União competia a exploração, de
forma direta ou mediante autorização ou concessão, dos serviços e das instalações de
energia elétrica de qualquer origem ou natureza. Daí decorreu a limitação da
exploração da geração, transmissão e distribuição de energia por agentes privados.

41
A Constituição de 1988 incluiu a exploração da energia elétrica no rol de
atividades a serem prestadas pelo Estado, ou delegadas mediante concessão,
permissão ou autorização, serviços estes categorizados como públicos (exceto os
casos de autorização - atividade econômica reservada).
Atualmente o cenário é o seguinte: de acordo com a Constituição em vigor, a
exploração de energia elétrica sob regime de serviço público submete-se às cláusulas
regulamentares, tarifas fixadas pelo poder concedente, possibilidade de retomada da
atividade pelo Estado, fiscalização e penalidades. As atividades referentes à exploração
de atividade econômica reservada devem atender à finalidade pública, submetendo-se
à regulação.
Observa-se, portanto que a Carta Magna vigente ampliou a questão, com a
inclusão da figura de permissionários e da regulação (que no caso da energia elétrica é
exercida pela ANEEL).
Cumpre esclarecer a que o regime tributário do setor elétrico encontra
amparo na Constituição, bem como em legislação específica, infraconstitucional. Assim
sendo, observa-se que a partir do surgimento da Lei nº 8.631/93, a tarifa de energia
elétrica - preço definido pela Aneel, a ser pago pelos consumidores finais - passou a ser
fixada por concessionária, conforme características específicas de cada empresa.
Em 1995, foi aprovada a Lei nº 8.987, a qual garantiu o equilíbrio econômicofinanceiro às concessões, além de estabelecer uma tarifa por área de concessão. A fim
de cumprir com o compromisso de levar a energia elétrica até os consumidores finais,
as concessões de distribuição arcam com custos que são cobertos pela tarifa.
Em geral, a conta de luz inclui o ressarcimento de três custos distintos:
geração; transporte; e encargos/tributos. Pois bem, em 2002 iniciou-se o processo de
adequação na política tarifária no sentido de se estabelecer tarifas de fornecimento de
energia elétrica mais isonômicas, com indução à utilização mais eficiente dos recursos.

42
O conceito-chave da Resolução Aneel 493/2002 foi refletir os investimentos prudentes
na definição das tarifas dos consumidores.
A partir de 2003, as tarifas de fornecimento para as unidades consumidoras
foram desagrupadas em "Tarifa fio" e "Tarifa de energia". Com a Lei 10.848/2004, o
valor da geração da energia comprada pelas distribuidoras para revender a seus
consumidores passou a ser determinado em leilões públicos.
A ANEEL atua para que as tarifas sejam compostas apenas pelos custos que
efetivamente se relacionam com os serviços prestados, de forma a torná-las justas. No
que concerne aos encargos setoriais que incidem nas tarifas de energia elétrica, temos
que estes são custos adicionais que não fazem parte do serviço de energia elétrica,
mas decorrem de políticas setoriais definidas pelo governo. São eles:
CCC - Conta de Consumo de Combustíveis - subsidia a geração térmica a
região norte do país. Extinta do sistema interligado pela Lei 9648/98.
RGR - Reserva Global de Reversão ­ indeniza ativos vinculados à
concessão e fomenta a expansão do setor.
TFSEE - Taxa de Fiscalização de Serviços de Energia Elétrica - promove
recursos para o funcionamento da Aneel.
CDE - Conta de Desenvolvimento Energético - Promove a universalização
do serviço e subsidia os consumidores de baixa renda.
ESS ­ Encargos de Serviços do Sistema ­ cobertura de custos associados à
confiabilidade e segurança do sistema.
Proinfa ­ Programa de Incentivo às Fontes Alternativas - subsidia as fontes
alternativas de enrgia.
P & D ­ Pesquisa e Desenvolvimento - promove pesquisas relacionadas à
eletricidade e ao uso sustentável dos recursos naturais.

43
ONS - Operador Nacional do Sistema Elétrico - promove recursos para o
funcionamento da ONS.
Em linhas gerais, constata-se que a excessiva carga tributária do setor
elétrica faz com que reste às empresas concessionárias apenas 48,42% da sua receita
para cobrir custos, realizar investimentos e pesquisas e obter retorno sobre os
investimentos, o que dificulta a missão de fornecer os serviços de energia elétrica com
qualidade e em atendimento ao princípio constitucional da modicidade tarifária. O
problema maior não é a carga em si, mas o fato desta ser muito maior do que a cobrada
nas outras economias contra as quais o Brasil concorre no mercado internacional.
Cresce cada vez mais o apoio da opinião pública para que se discuta uma mudança
corajosa e profunda do sistema tributário nacional.

44
CONCLUSÃO

A carga de tributos estabelecida pelos Governos varia conforme as
necessidades do próprio Governo e da sociedade. Considerando a transformação das
sociedades, conseqüentemente a mudança nas suas necessidades, compreende-se a
indispensabilidade do Estado em conseguir os recursos necessários para a
manutenção da máquina burocrática, de modo a atender as demandas sociais.
A fim de analisar a evolução das limitações e princípios contidos, nas
Constituições Federais brasileiras, foi necessário superar algumas etapas, ou seja,
comprovar os objetivos específicos propostos para este trabalho.
A primeira fase deste estudo foi a realização de uma pesquisa nas
Constituições brasileiras anteriores, de modo a identificar as origens históricas do
Sistema Tributário Nacional. Foi possível acompanhar o desenvolvimento das relações
jurídicas tributárias, onde o Estado sempre deteve o privilégio de criar tributos, mas,
progressivamente, os textos foram se adequando às novas realidades, e os
contribuintes obtiveram conquistas na direção do respeito aos seus direitos
fundamentais.
A seguir, foram analisados, por meio do texto constitucional vigente, os
artigos específicos sobre o ordenamento da carga tributária. Restou claro que os
dispositivos relativos à instituição, cobrança e distribuição da arrecadação de impostos
foram se adequando às novas realidades, assim como os instrumentos desenvolvidos
para uma melhor proteção dos direitos dos contribuintes.
Finda a análise de todo material consultado às Constituições ficou
evidenciado que somente a partir da Constituição Federal de 1988 houve uma
preocupação mais efetiva no sentido de criar mecanismos de proteção à sociedade

45
brasileira, o que não ocorreu nas versões anteriores. Entretanto, apesar de toda a
cautela, ainda hoje existem aspectos vulneráveis.
A classificação tributária da atual Constituição oferece amplas possibilidades
para a instituição de tributos e de alteração de alíquotas e porcentuais. Verificou-se que
embora seja exigência do texto constitucional a estrita obediência aos princípios da
legalidade, anualidade, anterioridade e anterioridade nonagesimal, é permitido à União,
Estado e Municípios a criação de tributos sempre que for considerado necessário, não
havendo nenhum empecilho para tal sempre que esteja legalmente fundamentado.
Na última parte da pesquisa, especificamente na discussão que aborda
também a evolução do regime tributário do setor elétrico, constatou-se que não
obstante os avanços trazidos pela Constituição de 1988, no sentido de limitar a
cobrança indiscriminada de tributos, o Sistema Tributário vigente não acompanhou
efetivamente o desenvolvimento do Brasil e as necessidades do cidadão contribuinte,
pois o que é idealizado politicamente como evolução, na prática resulta em excessiva
carga tributária.
Com o passar do tempo, o regime tributário foi se tornando mais e mais
complexo, e o Estado, na tentativa de se adequar às demandas, acabou por instituir
mais tributos e expedir inesgotáveis normas.
Pois bem, nos dias atuais constata-se que a carga tributária imposta sobre a
sociedade brasileira é superior à de outrora, inclusive no aspecto específico atinente ao
regime tributário do setor elétrico. O que não se pode afirmar é que a União esteja
arrecadando mais do que em outros momentos históricos, uma vez que não se trata
apenas dos percentuais recebidos das mais diferentes fontes de arrecadação. A
economia atual é muito mais pujante, movimenta uma quantidade de bens muito
superiores e tem, por conseguinte, o cidadão acaba tendo de contribuir com um maior
número de tributos.

46
Diante desse quadro, observa-se um crescente aumento na economia
informal e estímulo à prática de sonegação dos tributos, quando não de elevado grau
de corrupção.
A cobrança dos tributos atinge toda a população, por isso, é pertinente dizer
que a sociedade deveria participar na elaboração de um novo Sistema Tributário ou de
suas alterações. Uma forma de fazê-lo seria por meio de consultas à sociedade.
Desde 1995, tramita no Congresso Nacional uma Proposta de Emenda
Constitucional, para a Reforma Tributária, é a chamada PEC-175-A, que jamais foi
apreciada. Há mais de vinte anos observa-se, uma vontade e constante necessidade de
profundas transformações no Sistema Tributário Nacional por parte de todos os setores
da economia e dos cidadãos contribuintes. Reivindica-se uma redução da
complexidade do sistema Tributário, bem como, da elevada carga de impostos, a
supressão da cumulatividade de certos tributos e a desoneração das exportações.
Neste sentido, resta como alternativa à sociedade exigir dos representantes
políticos uma racionalização do Sistema Tributário, que deverá conduzir a uma maior
arrecadação com a eficiência dos controles e à transparência da Administração Pública
no que diz respeito à aplicação dos recursos arrecadados em benefício de todos,
visando à construção de um modelo compatível com a realidade e as necessidades do
século XXI.
Cumpre ressaltar que nenhum país no mundo conseguiu abrandar as
desigualdade sociais e obter um desenvolvimento harmônico sem adotar uma
tributação justa.

47
REFERÊNCIAS

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STF: teoria, jurisprudência e 160 questões. 2. ed. Rio de Janeiro: Impetus, 2000.
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